Serbest dolaşımda bulunan eşyaların arızalanması durumunda bu eşyaların tamir amacı ile yurtdışına geçici olarak çıkarılması ve daha sonra tamir edildikten sonra yurda tekrar girişi

Serbest dolaşımda bulunan eşyaların arızalanması durumunda bu eşyaların tamir amacı ile yurtdışına geçici olarak çıkarılması ve daha sonra tamir edildikten sonra yurda tekrar girişinde

I-Giriş

Serbest dolaşımda bulunan eşyaların arızalanması durumunda bu eşyaların  tamir amacı ile  yurtdışına geçici olarak çıkarılması ve daha sonra  tamir edildikten sonra yurda tekrar girişinde   vergilendirilmesine ilişkin usul ve esaslar 4458 Sayılı Gümrük Kanunu ile bu kanuna bağlı olarak çıkarılan ikincil düzenlemelerle belirlenmiştir.

Bu yazımızda hariçte işleme rejimi kapsamında tamir amacı ile geçici olarak yurt dışına ihraç edilen eşyanın tamir edildikten   sonra yurda tekrar  girişinde vergilendirilmesinin Gümrük Kanunu ,Katma Değer Vergisi Kanunu ile Özel Tüketim Vergisi Kanunu karşısındaki durumu ayrı ayrı irdelenecek ve normalar arasındaki uyuşmazlık ifade edilmeye çalışılacaktır.

II-Hariçte İşleme Rejimi

4458 Sayılı Gümrük Kanunu’nun da belirtilen  sekiz gümrük rejiminden biri olan  Hariçte İşleme Rejimi; serbest dolaşımda bulunan eşyanın hariçte işleme faaliyetlerine tabi tutulmak üzere Türkiye Gümrük Bölgesinden geçici olarak ihracı ve bu faaliyetler sonucunda elde edilen ürünlerin ithal vergilerinden tam veya kısmi muafiyet suretiyle yeniden serbest dolaşıma girişine ilişkin hükümlerin uygulandığı bir  rejimdir.

Hariçte işleme faaliyetleri ise serbest dolaşımda bulunan eşyanın daha ileri safhada işlenmek, tamir edilmek veya yenilenmek üzere geçici olarak Türkiye Gümrük Bölgesi dışına veya serbest bölgelere ihraç edilmesi ve bu faaliyetler sonucunda elde edilen ürünlerin, gümrük vergilerinden tam veya kısmi muafiyet uygulanmak suretiyle ve ikili veya çok taraflı ticaret anlaşmaları çerçevesinde bazı işlem görmüş ürünler için konulmuş veya konulacak olan gümrük vergisi muafiyeti içeren hükümler saklı kalmak kaydıyla, yeniden serbest dolaşıma girmesi ve standart değişim sistemi kapsamında ithali ile ilgili faaliyetleri kapsamaktadır.

Hariçte işleme faaliyetinden yararlanmak için;

a) Hammadde, yardımcı madde, yarı mamul, mamul ve ambalaj malzemelerinin daha ileri bir düzeyde işlem görmek üzere Türkiye Gümrük Bölgesi dışına veya serbest bölgelere gönderilmek istenmesi halinde, bu Karara istinaden yayımlanacak tebliğde belirtilen bilgi ve belgelerle birlikte hariçte işleme izin belgesi almak üzere Müsteşarlığa,( Ekonomi Bakanlığı’na )

b) Maden cevheri ve konsantrelerinin izabe edilmesi ve işlenmesi ile kıymetli maden ve taşların işlenmesi amacıyla Türkiye Gümrük Bölgesi dışına veya serbest bölgelere gönderilmek istenmesi halinde, bu Karara istinaden yayımlanacak tebliğde belirtilen bilgi ve belgelerle birlikte hariçte işleme izni almak üzere maden ihracatçı birliklerinin bağlı olduğu ihracatçı birlikleri genel sekreterliklerine,

c) Tamirat amaçlı, garanti hükümleri uyarınca veya bir imalat hatası nedeniyle Türkiye Gümrük Bölgesi dışına veya serbest bölgelere gönderilen eşyanın ve/veya bu eşyanın ihracından önce ikame ürünün ithalatı için Gümrük Müsteşarlığı’na,( Gümrük İdarelerine )

müracaat edilmesi gerekmektedir.

III-Tamir amaçlı Hariçte İşleme İzni

Gümrük Kanununun 142, 143 ve 144 üncü maddeleri kapsamında, Türkiye Gümrük Bölgesi dışında tamir ettirilmek istenen eşyaya ilişkin hariçte işleme izni, ilgili gümrük idaresi tarafından verilmektedir.

Ancak tamir amaçlı hariçte işleme izninin verilebilmesi için, eşyanın tamir edilebilir durumda olduğunun gümrük idarelerince tespiti gerekmektedir. Gümrük idaresince, eşyanın tamir edilebilir olduğunun tespit edilememesi halinde, söz konusu eşyanın bakım ve onarımı ile sorumlu yetkili servisinden alınacak teknik rapor veya sanayi odası veya ticaret ve sanayi odasından alınacak belgenin gümrük idaresine ibraz edilmesi gerekir.

 Diğer taraftan  kamu kurum ve kuruluşları, belediyeler, sermayesinin tamamı devlete ait olan kamu iktisadi teşebbüsleri ile sivil havacılık ve savunma sanayi sektöründe üretim ve montaj gibi teknik alanda faaliyet gösteren kuruluşlara ait araç, gereç ve teçhizata ilişkin bu kuruluşların konuyla ilgili rapor düzenlemeye yetkili teknik personeli tarafından hazırlanan raporlar hariçte işleme izninin verilmesi için yeterlidir.

Gümrük idaresi tarafından eşyanın tamir edilebilir durumda olduğu hususunda ibraz edilen belgeye istinaden   onaylanan beyanname hariçte işleme izni hükmündedir. Bu konuda ayrıca  izin belgesi düzenlenmez. Gümrük idaresince eşyanın ihracat rejimi hükümlerine göre işlemleri yapılarak beyannamenin 44 numaralı kutusuna; işleme faaliyetinin mahiyeti, eşyanın marka, seri numarası, model yılı gibi ayırt edici özellikleri ile özel işaretleri kaydedilmek suretiyle, eşyanın ayniyet tespiti yapılmaktadır.

IV-Tamir amaçlı hariçte işlemede vergilendirme

4458 Sayılı Gümrük Kanunu’nun da eşyanın hariçte işleme rejimi kapsamında tamir amaçlı yurt dışına geçici ihraç edildikten sonra yurda tekrar girişinde vergilendirilmesi hususunda tamiratın bedelli yada bedelsiz yapılması durumuna göre  iki ayrı uygulama hüküm altına alınmıştır.

Gümrük Kanununun 142 nci maddesi uyarınca;

Tamir amacıyla geçici ihraç edilen eşya tamiratının, garanti sözleşmesine veya kanuni bir yükümlülüğe dayanarak ya da bir imalat hatası nedeniyle, bedelsiz yapıldığının kanıtlanması halinde, ithalat vergilerinden tam muaf olarak serbest dolaşıma girmektedir.  Ancak söz konusu eşyanın serbest dolaşıma ilk girişi sırasında kusurlu olduğunun dikkate alınarak işlem yapılmış olması halinde, bu hüküm uygulanmaz. Bu kapsamdaki eşyaya gümrük vergilerinden tam muafiyetin uygulanabilmesi için, söz konusu eşyayı imal veya ihraç eden imalatçı veya ihracatçı firma tarafından düzenlenen garanti belgesi veya sözleşmenin veya imalat hatasını gösterir imalatçı firma yazısının, noterlikçe veya yurtdışı temsilciliğimizce onaylı tercümesi gümrük idaresine ibraz edilmesi gerekmektedir.

Gümrük Kanununun 143 üncü maddesine istinaden ise;

Eşyanın tamir amacıyla geçici ihraç edildiği ve tamiratın bedel karşılığında yapıldığı hallerde, eşyanın ithalat vergileri , gümrük kıymeti olarak tamir masraflarına eşit bir tutar esas alınmakla birlikte ödenen navlun, sigorta ve yurt dışında tamir sırasında ödenen diğer masraflar da dikkate alınarakişlem görmüş ürünlerin serbest dolaşıma giriş beyannamesinin tescil edildiği tarihte, bu ürünlere uygulanacak vergi oranı ve diğer vergilendirme unsurlarına istinaden belirleneceği ancak, izin hak sahibinin tamir masrafları dışında başka bir ödeme yapmamış olması ve bu ödemenin izin hak sahibi ile faaliyeti yapan kişi arasındaki ilişkiden etkilenmemesi gerektiği belirtilmiştir.

 

 

 

V-Vergilendirmenin Gümrük Vergisi açısından değerlendirilmesi

Eşyanın hariçte işleme rejimi kapsamında geçici ihraç edildikten sonra yurda geri gelişinde, Gümrük Kanununun 142 nci maddesi uyarınca işlem yapılması durumunda ithalat vergilerinden tam muaf olarak serbest dolaşıma gireceği belirtilmiştir.

Gümrük Kanunu’nun 3/9 fıkrasında ise ‘İthalat Vergileri’ deyiminin, eşyanın ithalinde ödenecek gümrük vergisi ile diğer eş etkili vergiler ve mali yükleri kapsadığı belirtildiğinden 142 nci madde uyarınca işlem yapılmak istenmesi durumunda eşya gümrük vergisinden muaf olarak serbest dolaşıma girecektir.

Diğer taraftan  Kanunu’nun 143 ncü maddesine istinaden işlem yapılacak olması durumda ise ithalat vergilerinin işlem görmüş ürünlerin serbest dolaşıma giriş beyannamesinin tescil edildiği tarihte, bu ürünlere uygulanacak vergi oranı ve diğer vergilendirme unsurlarına istinaden belirleneceği hüküm altına alındığından tamirden gelen  eşyaya ait serbest dolaşıma giriş  beyannamesinin tescil tarihinde yürülükte olan   ithalat rejim kararında belirtilen oranda gümrük vergisinin uygulanması gerekecektir.

Ancak  yurtdışından söz konusu eşya  A.TR Dolaşım Belgesi eşliğinde gelmesi durumunda gümrük vergisinden muaf olacağı izahtan varestedir.

V-Vergilendirmenin KDV açısından değerlendirilmesi

Eşyanın hariçte işleme rejimi kapsamında geçici ihraç edildikten sonra yurda geri gelişinde, Gümrük Kanununun 142 nci maddesi uyarınca işlem yapılması durumunda ithalat vergilerinden tam muaf olarak serbest dolaşıma gireceğini yukarıda ifade etmiştik.

İthalat vergileri deyiminin  ise yukarıda açıkladığı  üzere eşyanın ithalinde ödenecek gümrük vergisi ve eş etkili vergiler kapsamında  katma değer vergisini  de içerdiği malumdur.

Bu durumda 142 nci maddeye istinaden işlem yapılmak istenmesi durumunda 4458 Sayılı Gümrük Kanuna istinaden söz konusu eşya katma değer vergisinden muaf olması gerekir iken 3065 Sayılı KDV Kanunu istinaden durum ne olacaktır?

KDV Kanunu’nun ‘İthalat İstisnası’ başlıklı 16/1-b alt bendinde;

4458 sayılı Gümrük Kanununun 167 nci maddesi [(5) numaralı fıkrasının (a) bendi ile (7) numaralı fıkrası hariç], geçici ithalat ve hariçte işleme rejimleri ile geri gelen eşyaya ilişkin hükümleri kapsamında gümrük vergisinden muaf veya müstesna olan eşyanın ithalinin KDV muaf olacağı belirtilmesine rağmen aynı maddenin 2 nci fıkrasında;

Gümrük Kanununa göre geri gelen eşyanın dışarıda bir işleme tabi tutulması veya asli kısmına bir ilave yapılması halinde eşyanın kazandığı değer farkı istisnaya dahil olmadığı hüküm altına alınmıştır.

Yine aynı kanunun 19 ncu maddesi ‘ Diğer kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümleri bu vergi bakımından geçersizdir. Katma değer vergisine ilişkin istisna ve muafiyetler ancak bu Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenlenir.’ hükmüne amirdir.

Dolayısıyla tamirden gelen eşyaya Gümrük Kanunu’nun 142 nci maddesi kapsamında işlem yapılmak istenmesi durumunda;

 Gümrük Kanunu işlemin  ithalat vergilerinden daha açık bir ifade ile KDV’den  muaf tutulması gerektiğini belirtmesine   rağmen  KDV Kanunu’nun 16/2 maddesi ile geri gelen eşyanın dışarıda bir işleme tabi tutulması durumunda eşyanın değer farkının KDV ye tabi olduğu ile   19 ncu maddesi uyarınca diğer kanunlardaki muaflık yada istisna hükümlerinin bu vergi bakımından geçersiz sayılacağından hareketle  3065 Sayılı KDV Kanunu’na göre  söz konusu eşya için KDV ‘nin tahsili gerekecektir.

Normlar arasındaki bu uyuşmazlık uygulamada ciddi anlamda sıkıntı yaratacak türdendir.

Diğer taraftan, Gümrük Kanunu’nun 143 ncü maddesine istinaden işlem yapılacak olması durumunda ise IV.Bölümde belirtildiği şekilde tamirden gelen eşyaya ait  KDV tahsil edilecektir.

VI- Vergilendirmenin ÖTV açısından değerlendirilmesi

4760 Sayılı ÖTV Kanunu’nun ‘ Diğer İstisnalar ‘ başlıklı 7/6 ncı maddesi;

Kanuna ekli listelerdeki mallardan 4458 sayılı Gümrük Kanununun 167 nci maddesi[(5)numaralı fıkrasının (a) bendi ile (7) numaralı fıkrası hariç], geçici ithalat ve hariçte işleme rejimleri ile geri gelen eşyaya ilişkin hükümleri kapsamında gümrük vergisinden muaf veya müstesna olan eşyanın ithali (Bu Kanunun 5 inci maddesinde düzenlenen ihracat istisnası ile 8 inci maddesinin (2) numaralı fıkrasında düzenlenen ihraç kaydıyla teslimlerde verginin tecil ve terkin edilmesi uygulamasından yararlanılarak ihraç edilen, ancak 4458 sayılı Gümrük Kanununun 168, 169 ve 170 inci maddelerinde belirtildiği şekilde geri gelen eşyanın ithalat istisnasından faydalanabilmesi için, bu eşya ile ilgili olarak ihracat istisnasından veya tecil-terkin uygulamasından faydalanılan miktarın gümrük idaresine ödenmesi veya bu miktar kadar teminat gösterilmesi şarttır.),

Vergiden müstesna olduğunu,

10 uncu maddesi ise ;

Özel tüketim vergisine ilişkin istisna ve muafiyetler ancak bu Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenlenir. Diğer kanunlarda yer alan istisna veya muafiyet hükümleri bu vergi bakımından geçersizdir. Uluslararası anlaşma hükümleri saklıdır.’

Hükmüne amirdir.

Dolayısıyla söz konusu eşya ÖTV Kanununa ekli liste mallardan ise ;

Hariçte işleme rejimi kapsamında tamir amaçlı yurt dışına geçici ihraç edilen eşyanın yurda geri gelişinde Gümrük Kanunu’nun 142 nci maddesi uyarınca işlem yapılmak istenmesi durumunda aynı maddeye istinaden eşya ithalat vergilerinden daha açık bir ifade ile gümrük vergisinden muaf tutulacağından 4760 Sayılı ÖTV Kanunu’nun 7/6 ncı maddesine istinaden söz konusu eşyanın  ÖTV den de muaf tutulması gerekmektedir.

Gümrük Kanunu’nun 143 ncü maddesi kapsamında işlem yapılmak istenmesi durumunda ise tamirden dönen eşyaya ait serbest dolaşıma giriş beyannamesinin tescil tarihinde geçerli olan oran üzerinden ÖTV’nin tahsil edilmesi gerekecektir.

VII-Sonuç

Hariçte işleme rejimi kapsamında tamir amacıyla  yurtdışına geciçi ihraç edilen eşyanın tamir edilerek yurda  geri getirilmesi ve tamiratının, garanti sözleşmesine veya kanuni bir yükümlülüğe dayanarak ya da bir imalat hatası nedeniyle, bedelsiz yapıldığının kanıtlanması halinde Gümrük Kanunu’na istinaden  ithalat vergilerinden tam muaf olarak serbest dolaşıma gireceği belirtilmiş olmasına rağmen KDV Kanunun ‘İthalat İstisinası’ başlıklı 16 ncı maddesinde geri gelen eşyanın dışarıda işleme tabi tutulması halinde eşyanın kazandığı değer farkının işleme faaliyetinin bedelli yada bedelsiz yapılması gibi bir ayrıma gidilmeden istisnaya dahil olmadığı belirtilmiştir.

Ayrıca yine KDV Kanunu’nun 16/2 nci maddesinde ifade edilen ‘ işleme tabi tutulması ‘ deyiminin ilgili kanunda ne tür faaliyetleri kapsadığının belirtilmemesi de kanunun lafzi yorumunu ucu açık hale getirmektedir.

Dolayısıyla KDV ile ilgili olarak Gümrük Kanunu ile KDV Kanunu arasında yukarıda ifade edilen uyuşmazlığın bir an evvel netleştirilmesi  yükümlülerin cezai durumla karşılaşmamaları  adına önem arz etmektedir.