KAÇAKÇILIKLA MÜCADELE KANUNUNDA YER ALAN ALDATICI İŞLEM VE DAVRANIŞ FİİLİ KANUNİLİK İLKESİNE AYKIRILIĞI

İlgili Kanunun Sayısı / Kısaltılmış Adı	İlgili Kanunun Maddesi / Fıkrası / Bendi
5607/KMK	Md. 3/1
213/VUK	Md. 2, 3, 344, 359
4458/GK	Md. 27

1. Giriş:

5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanununun 3’üncü maddesinde kaçakçılık suçları 18 bent hâlinde sayılmış; her bir bentte suça konu kaçakçılık fiilinin müeyyidesi de ön görülmüştür. Fakat suça konu edilen fiillerden birinin kaçakçılık suçunu oluşturup oluşturmayacağı ise hukuken tartışılmaya ihtiyaç göstermektedir. Bu da, Kanunun 3/2’nci maddesinde yer alan “Eşyayı, aldatıcı işlem ve davranışlarla gümrük vergileri kısmen veya tamamen ödenmeksizin ülkeye sokan kişi, iki yıldan beş yıla kadar hapis ve on bin güne kadar adlî para cezası ile cezalandırılır.” şeklindeki düzenlemedir.

Suçun maddi unsuru, aldatıcı işlem ve davranışlarla gümrük vergilerini kısmen veya tamamen ödemeden ülkeye sokmaktır. Diğer bir ifade ile gümrük vergilerini kısmen veya tamamen ödemeden eşyayı ülkeye sokma eyleminin aldatıcı bir işlem ve davranışla gerçekleştirilmiş olması gerekir.

Fıkrada tanımlanan suç, neticeye bağlı bir suçtur. Suçun icra hareketi, aldatıcı işlem ve davranışın fail tarafından gerçekleştirilmesidir. Kanunda vasfı veya niteliği tarif edilmeyen aldatıcı işlem veya davranış gibi bir icra hareketi sonucunda da, gümrük vergilerinin kısmen veya tamamen ödenmemesi gibi bir neticenin meydana gelmesi gerekir. Fakat 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanununda “aldatıcı işlem veya davranış”ın hangi icra hareketlerinden oluştuğu da belirtilmemiştir.

Ezcümle, gümrük vergilerinin kısmen veya tamamen ödenmemesi ya da vergilerin noksan ödenmesi şeklinde meydana gelen neticenin icra hareketini oluşturan“aldatıcı işlem ve davranış” fiilinin hangi icra hareketlerinden veya somut-maddi fiillerden ibaret olduğu hususu Kanunda açıkça belirtilmediğinden, Kanunda tarif edilmeyen ve bütün gümrük tatbikatında mükellefin en basit hata veya dikkatsizliğinden kaynaklanan vergi kaybı doğurabilecek fiillerin aldatıcı işlem ve davranış şeklinde değerlendirilebileceği; bundan mütevellit her ne suretle olursa olsun gümrük vergi kaybı doğuran hatta 5326 sayılı Kabahatler Kanunu kapsamında değerlendirilmesi gereken bütün fiillerin de, 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu m. 3/2 hükmü uyarınca hürriyeti bağlayıcı ceza gibi kişinin en temel hürriyetlerinden birinden yoksun kalmasına yol açan bir yaptırıma tabi tutulmasına cevaz vermekte olup; uygulamada da bu istikamette pek çok örneğe rastlamak mümkündür.

Bu kapsamda, Ülkemiz Hukuk Fakültelerinde Anayasa Hukuku, Medeni Hukuk ve Borçlar-Ticaret-Ceza Hukuku gibi hukuk sistemimizin temelini oluşturan hukuk dallarının eğitimi verilmekte; mezunların belirli bir hukuk dalında uzmanlaşmaları meslek hayatlarının akışına bırakılmaktadır. Bu itibarla, Avrupa veya Amerikan Hukuk Sisteminin aksine Ülkemizde Hukuk Okulları mezunları hukuk sistemimizin bütün temel konularında genel bilgiye haiz mezunlar olmalarına karşılık, vergi, gümrük ve kaçakçılık hukuku gibi pek çok spesifik konuda uzmanlaşmaları mezuniyet sonrası eğilimlerine bağlı bulunmaktadır.

Diğer taraftan, kaçakçılık suçlarının önemli bir kısmı gümrük mevzuatı uygulaması ile ilgili olup, kaçakçılık davalarının çözümünde gümrük mevzuatının da incelenmesi gerektiğinden, kaçakçılık davalarını gören mahkemelerin her iki konuda da uzmanlaşmış olmaları gerekir.

Bütün bunların sonucunda, Ülkemizde kaçakçılık davaları konusunda ihtisas mahkemelerinin kurulmamış olduğu hususu da dikkate alındığında, Kanunda sınırları çizilmemiş bir suç tanımına bağlı olarak kişilerin cezalandırılması gibi bir sonucu doğuran Kaçakçılıkla Mücadele Kanununun bu hükmünün ceza hukukumuzun temel prensipleri kapsamında genel olarak değerlendirilmesine ihtiyaç duyulmuştur.

2. Maddi unsuru kanunda açıkça belirtilmeyen suçtan dolayı failin cezalandırılması kanunilik ilkesine aykırıdır.

5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanununun 3/2’nci maddesinin kabul edilen ilk metni “Eşyayı, sahte belge kullanmak suretiyle gümrük vergileri kısmen veya tamamen ödenmeksizin, Türkiye'ye ithal eden kişi, bir yıldan beş yıla kadar hapis ve onbin güne kadar adlî para cezası ile cezalandırılır.” şeklinde idi.

Bu hükme göre, gümrük vergilerini kısmen veya tamamen ödememe fiilinin, sahte belge kullanmak suretiyle icra edilmesi gerekir. Kaçakçılık suçu, sahte bir belge kullanımı veya sahte belgenin gümrük idaresine ibrazı suretiyle işlenmiş olmalıdır. Ortada sahte belge kullanımı mevcut değil ve yalnızca gümrük vergilerinden kaçınılmış ise, fıkraya göre kaçakçılık suçunun oluşumundan bahsedilemez. Bu durumda, Gümrük Kanununda düzenlenen kabahat fiilleri kapsamında idari yaptırımın uygulanması ile yetinilmesi gerekmektedir. Benzer düzenlemeye 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 359’uncu maddesinde de yer verilmiştir. Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı veya sahteliği kabul edilen bir belge mevcut değilse, vergi ziyaına sebebiyet veren mükellef hakkında yalnızca Kanunun 344’üncü maddesinde ön görülen vergi ziyaı cezasının uygulanması ile yetinilmesi gerekmektedir.

Fakat 21.03.2017 tarihli, 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu m. 3/2’de düzenlenen kaçakçılık fiilinin “sahte belge kullanmak” olan kurucu maddi unsuru, 18.06.2014 tarihli, 6545 sayılı Türk Ceza Kanunu İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 89/1’inci maddesi ile “aldatıcı işlem ve davranışlarla” şeklinde değiştirilmiştir. Söz konusu değişiklikle konulan ibarenin suçta ve cezada kanunilik ilkesine aykırı olduğunu düşünmekteyiz. Şöyle ki;

Ceza hukukumuzda kanunilik ilkesinin dayanağını Anayasa m. 38/1’de yer alan “Kimse, işlendiği zaman yürürlükte bulunan kanunun suç saymadığı bir fiilden dolayı cezalandırılamaz; kimseye suçu işlediği zaman kanunda o suç için konulmuş olan cezadan daha ağır bir ceza verilemez.” hükmü oluşturmaktadır.

Buna dayanarak, 5237 sayılı Türk Ceza Kanununun “suçta ve cezada kanunilik ilkesi” başlıklı 2’nci maddesinde kanunilik ilkesi “Kanunun açıkça suç saymadığı bir fiil için kimseye ceza verilemez ve güvenlik tedbiri uygulanamaz. Kanunda yazılı cezalardan ve güvenlik tedbirlerinden başka bir ceza ve güvenlik tedbirine hükmolunamaz.” şeklinde tarif edilmiştir.

Suçta ve cezada kanunilik ilkesinin temel unsuru belirliliktir. Suçun ve suça uygulanacak cezanın hiçbir tereddüt veya tartışmaya yer vermeyecek şekilde kanunda açıkça belirtilmiş olması gerekir. Diğer bir ifade ile belirlilik kuralının sonucu olarak, suç ve cezanın hiçbir yoruma bağlı olmaksızın ve kıyasa da yol açmayacak şekilde kanunda açık, net ve anlaşılır olarak ortaya konulması gerekir. Yukarıda belirtilen Türk Ceza Kanunu m. 2/1’de de ön görüldüğü üzere, suça konu fiilin kanunda açıkça tanımlanması gerekir.

Örneğin, 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu m. 81’de “kasten öldürme” suçu düzenlenmiş ve bir kimseyi kasten öldüren kişi ömür boyu hapis cezası ile cezalandırılmıştır. Kanunun 82’nci maddesinde suçu ağırlaştırıcı; 83’üncü maddesinde de hafifletici sebepler düzenlenmiştir. Burada, suçun maddi unsuru ve ceza kanunda açıkça belirtilmiştir.

Buna karşılık, çalışmamıza konu 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu m. 3/2’de suçun maddi unsurunda icra hareketi “aldatıcı işlem ve davranış” şeklinde sınırları tayin edilmemiş, belirsiz bir hareket veya davranış olarak gösterilmiştir. Aldatıcı işlem veya davranışın hangi işlem veya davranışlardan oluştuğu, gerek anılan maddede gerekse 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanununun diğer maddelerinde açıklanmamıştır.

Dolayısıyla, suçun tayininde hangi hareketlerin aldatıcı işlem veya davranış niteliğinde olacağı hususu tamamen yargılama makamı veya hâkimin takdirine ya da yorumuna bırakılmıştır. Fakat ceza yargılamasında, hâkim, takdir yetkisini suçun işlenişine ve failin içtimai durumuna bağlı olarak uygulanacak cezanın tayini gibi belirli konularda kullanabilir. Kanunda açıkça belirtilmeyen bir hareketin cezalandırılıp cezalandırılmayacağına ilişkin bir yorum sonucunda hâkimin takdir yetkisinin mevcudiyetinden bahsetmek mümkün değildir.

Diğer taraftan, suçta ve cezada kanunilik ilkesinin sonucu olarak, kişilerin hangi hareketlerinin suç teşkil edip etmeyeceğini önceden bilmeleri; suça konu bu hareketlerin nelerden oluştuğu ile bu hareketlerin cezasının da Devlet tarafından bireylere Kanun hükmüyle önceden duyurulması gerekir. Bu, 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu m. 7’de düzenlenen zaman bakımından uygulama kuralının da bir gereğidir.

Kişinin, aldatıcı işlem ve davranışı sonucunda gümrük vergisinden kaçınma fiili nedeniyle cezalandırılabilmesi, hangi işlem ve davranışların aldatıcı nitelikte olduğunun ve hangi cezai yaptırıma bağlanmış olduğunun bireylere önceden duyurulmuş olması gerekir; ki, kişi hangi davranışının suç teşkil edip etmeyeceğini önceden bilerek ve mevcut kurallara uygun olarak ithal edeceği eşya hakkında gümrük beyanında bulunabilsin.

Hatta gümrük yükümlüsü, bilerek ve isteyerek gümrük vergilerinden kaçınmış olsa da, kabahat fiili niteliğinde 4458 sayılı Gümrük Kanununda idari para cezası yaptırımına bağlanmış olan bu fiillerden hangilerinin 5607 sayılı Kanunun 3/2’nci maddesi kapsamında kaçakçılık suçunun konusunu oluşturup oluşturmadığını bilmelidir.

Bu itibarla, hangi işlem ve davranışın aldatıcı işlem ve davranış olduğu Resmi Gazetede bir kanun metni içinde yayımlanmak suretiyle önceden duyurulmayan her hangi bir fiilin, hâkimin takdiri veya yorum yoluyla 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu m. 3/2 kapsamında aldatıcı işlem ve davranış niteliğinde kabul edilerek kişinin cezalandırılmasının, suçta ve cezada kanunilik ilkesine açıkça aykırı olduğunu düşünmekteyiz.

3. Hukuk sistemimizdeki benzer düzenlemelerin görüşümüz istikametinde olmasının yanında, ortada başkaca bir fiil mevcut değilse yalnızca idari yaptırıma tabi kabahat fiilinin suç teşkil etmesi mümkün değildir.

Bilindiği gibi, vergi hukukumuzun temel hukuki metni olan 213 sayılı Vergi Usul Kanunu, dâhili vergilendirmeye ilişkin usul kurallarının yanında idari ve adli cezai yaptırımları düzenleyen bir usul ve özel ceza kanunu niteliğinde bir kanundur. Örneğin Kanunun 344’üncü maddesinde idari para cezası yaptırımı niteliğinde vergi ziyaı cezası, 359’uncu maddesinde de hürriyeti bağlayıcı cezai yaptırımı ihtiva eden vergi kaçakçılığı suçları düzenlenmiştir.

Dış ticaret ve gümrük hukuku bakımından ise, ithalatta vergilendirme1 kuralları ve vergi kaybı hâlinde uygulanacak olan 5326 sayılı Kabahatler Kanunu kapsamında idari yaptırım niteliğindeki idari para cezaları, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 231 v.d. maddelerinde düzenlenmiştir. Bunun yanında gümrük vergi kaçakçılığı suçları da, 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanununda düzenlenmiş ve bu suçlar hürriyeti bağlayıcı ceza ile adli para cezası yaptırımına bağlanmıştır. Bu yönü itibariyle de, 5607 sayılı Kanun özel bir ceza kanunu niteliğindedir.

Diğer taraftan, 765 sayılı eski Ceza Kanununda suçlar, cürüm ve kabahatler olarak iki başlık altında düzenlenmiştir. 5237 sayılı yeni Ceza Kanununda ise, kabahatler ceza kanununun kapsamından çıkarılmış ve kabahatlerin suç vasfı ortadan kalkmıştır. Akabinde, kabahat fiilleri 5326 sayılı Kabahatler Kanununda düzenlenmiş ve kabahat olarak kabul edilen fiiller Kanunda idari yaptırıma bağlanmıştır (m. 16 v.d). Diğer kanunlarla (VUK ve GK gibi) idari yaptırıma bağlanmış fiiller de, Kabahatler Kanunu kapsamında kabahat fiili olarak kabul edilmiştir (m. 2).

Dolayısıyla, Gümrük Kanununda idari yaptırıma bağlanmış olan fiilin 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu kapsamında suç vasfından bahsetmek mümkün değildir. Kanunda idari yaptırıma bağlanmış olan fiilin Ceza Hukuku hükümlerine göre cezalandırılabilmesi, kabahat fiilini işlemek amacıyla konusu suç oluşturan bir başka fiilin işlenmesine bağlıdır. Örneğin 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu m. 3/2’nin eski metninde yer alan “sahte belge kullanmak suretiyle gümrük vergilerini kısmen veya tamamen ödememek suretiyle ülkeye eşya sokmak” fiilinde olduğu gibi. Fıkraya göre, başlı başına gümrük vergilerini kısmen veya tamamen ödememe fiili suç olmayıp, bu fiilin işlenmesi için sahte belge kullanılmış ise iki fiilin birleşmesi sonucunda fıkrada tarif edilen suç oluşmaktadır.

Buna göre, suçun oluşabilmesi vergi ödememek amacıyla kullanılan belgenin sahteliği tartışmasının sonucuna bağlıdır. Örneğin sahteliği iddia edilen belgenin sahte olmadığı anlaşılmış ise failin fıkraya göre cezalandırılması mümkün olmayıp, fiilin kabahat aşamasında kaldığı kabul edilerek Gümrük Kanununda düzenlenen idari yaptırımların uygulanması ile yetinilmesi gerekmektedir.

Fakat fıkranın 6545 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle yürürlüğe konulan yeni metninde, gümrük vergilerinden kaçınma fiilinin aldatıcı işlem ve davranışla işlenmesi hâlinde bu fiilin suç teşkil edeceği ön görülmüş olmasına rağmen; aldatma eylemi kanunda tanımlanmamıştır. Sorulması gerekir: vergiden kaçınmak amacıyla; sahte belge kullanmak; eşyayı gerçeğine nazaran düşük vergilendirme unsurlarına tabi başka bir Gümrük Tarife İstatistik Pozisyonunda (GTİP) beyan etmek; eşyanın menşeini, miktarını, kıymetini gerçeğine nazaran daha az vergiye tabi unsurlarla beyan etmek gibi: bunların tamamı veya içlerinden hangisi aldatıcı işlem ve davranıştır? Aldatma davranışının, yorum ve takdir yetkisinin kullanılmamasının yanında, kıyasa mahal vermeyecek şekilde kanunda açıkça tarif edilmesi gerekir.

Bu itibarla, Kanun Koyucunun amacı doğrultusunda yeni Ceza Kanununda suç kapsamından çıkarılıp 5326 sayılı Kabahatler Kanununa dâhil edilen fiillerle ilgili olarak; kabahat fiilinin işlenmesi amacıyla konusu suç teşkil eden bir başka fiil işlenmemiş ise; bu fiilin kabahat niteliğinin suç vasfına dönüştürülerek failin cezalandırılması mümkün değildir. Dolayısıyla, 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu m. 3/2’de yer alan “aldatıcı işlem ve davranış” ibaresinin, ceza hukukumuza getirilen yeni bir düzenleme olan “suç ve kabahat” ayrımı gözetilmeden Kanuna derç edilmiş olduğu düşünülmektedir.

Diğer taraftan, yukarıda da belirtmiş olduğumuz üzere, bu ayırım 213 sayılı Vergi Usul Kanununda yer almaktadır. Sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge Kanunun 359’uncu maddesinde tanımlanmış ve bu belgeleri kullanarak vergi ziyaına sebebiyet verenler hakkında Kanunun 344’üncü maddesinde düzenlenen vergi ziyaı cezasının üç kat olarak uygulanmasının yanında, bu belgelerin kullanımı nedeniyle hürriyeti bağlayıcı ceza ön görülmüştür. Kanunun 359’uncu maddesinde de, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge ile sahte belge açıkça tanımlanmıştır. Kişi bilmektedir ki, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge ve sahte belge kullanmak suretiyle vergiden kaçındığı taktirde, VUK.m. 344 uyarınca verginin üç katı tutarında idari para cezası tatbikinin yanında, VUK.m. 359 uyarınca hürriyeti bağlayıcı cezai müeyyide ile karşılaşacaktır.

Vergilendirmede esas olan veya nihai amaç, Devletin gerçek matrah üzerinden tahakkuk ettirilip hesaplanan vergiyi tahsil etmesidir. Her ne kadar, Vergi Usul Kanunu m. 2 uyarınca anılan Kanun hükümlerinin gümrük vergileri hakkında tatbiki mümkün değilse de, VUK, vergi hukuku sistemimizde asgari olarak başta vergilendirmede maddilik ilkesi olmak üzere vergilendirme kurallarının tayini itibariyle genel bir vergi kanunu niteliğindedir. Nasıl ki, VUK.m. 3 hükmü uyarınca vergiyi doğuran olay ve bu olayların gerçek mahiyeti esas ise, benzeri kurallara Gümrük Kanununda da rastlamak mümkündür. Örneğin GK.m. 27’ye göre; eşyanın vergilendirmeye esas gümrük kıymeti gerçekten ödenmiş veya ödenecek olan fiyattır. Dolayısıyla, Anayasa m. 167’de yer alan dış ticaret işlemlerine münhasır ve buna ilişkin müstesna haricinde vergilendirmede temel kuralın Anayasa m. 73 olduğu göz önünde bulundurulduğunda; bütün vergi hukuku sistemimizin ana kaynak olan Anayasa m. 73’e bağlı olduğu hususu şüphesizdir.

Bu itibarla, ortada Ülkemizdeki bütün vergi mükelleflerini kapsayan daha genel nitelikte bir kanunda evrensel hukuk kurallarına uygun ve Kanunun ilk hâliyle 1961 yılından bu yana bir düzenleme mevcut iken; 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanununun ilk hâlindeki buna uygun düzenlemenin terk edilerek; suçun işlenişi veya maddi unsuru ya da niteliğinin kanunda açık tanımı yapılmadan; ne olduğu belirsiz veya anlaşılamayan bir hareketle tarif edilmesinin ceza hukuku sistemimizin yukarıda belirtilen kurallarına aykırı olduğunu düşünmekteyiz.

4. Sonuç:

Gerek Anayasa m. 38/1 gerekse 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu m. 2’de düzenlenen “suçta ve cezada kanunilik” ilkesinin bir gereği olarak; suça konu fiilin icra hareketleri dâhil maddi unsurunun Kanunda hiçbir takdir yetkisi, yorum ve kıyasa mahal verilmeyecek ölçüde açık, net, belirli veya kesin olarak belirtilmesi gerekmekte olup; 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu m. 3/2’de tarif edilen suçun maddi unsurunu oluşturan “aldatıcı işlem ve davranışlarla gümrük vergilerini kısmen veya tamamen ödemeksizin ülkeye eşya sokmak” fiilinin icra hareketi olan “aldatıcı işlem ve davranış”ların hangi işlem ve davranışlardan ibaret olduğu kanunda açıkça belirtilmemiş olduğundan; yukarıda belirtilen ceza hukukunun temel ilkelerine aykırı bu ibarenin Kanun Koyucu tarafından Kanun metninden çıkarılması veya “aldatıcı işlem ve davranış”ın hangi fiillerden ibaret olduğunun Kanun metninde açıkça belirtilmesi istikametinde yeni bir düzenlemeye gidilmesinin uygun ve yerinde olacağını önermekteyiz.

ERGUN YAVAŞ

Avukat

KAYNAK: (MALİYE HESAP UZMANLARI DERNEĞİ – VERGİ DÜNYASI DERGİSİNİN OCAK-2018 – 437. SAYISINDA ‘SH. 133-137’ YAYIMLANMIŞTIR.)